发布时间 : 星期二 文章房地产企业会计核算（全解） - 图文更新完毕开始阅读
【例3-18】 2009年6月7日，中联房地产公司通过竞拍取得了上海某地块，地价为4亿元。该公司随即在上海注册了上海中联有限公司，确定注册资本为1亿元。上海中联有限公司收到中联房地产公司投入的资金5亿元，该款项全部存入公司的开户银行。上海中联有限公司根据有关原始凭证，编制会计分录如下： 借：银行存款 500000000 贷：实收资本 100000000 其他应付款400000000
【例3-19】 续上例，项目竣工后，上海中联有限公司将中联房地产公司投入的资金5亿元归还，上海中联有限公司根据有关原始凭证，编制会计分录如下： 借：其他应付款 500000000
贷：银行存款 500000000
此方法存在的问题是：不符合国家关于项目资本金的规定，根据相关规定，项目资本金是指在投资项目总投资中，由投资者认缴的出资额。对投资项目来说，是非债务性资金，项目法人不承担这部分债务。投资者可按其出资的比例依法享有资金的任何利息和债务等所有者权益，也可转让其出资，但不得以任何方式抽回。因此，债务性资金是不能作为项目资本金的，而按照此方法，房地产企业将投资者投入的项目资本金计入其他应付款，对于房地产企业来讲，这部分资金属于负债，就不能作为项目资本金。 三、按照会计准则核算项目资本金
按照会计准则核算项目资本金，在实际操作中存在的问题是：
(1)项目资本金散落在不同的会计科目，包括：实收资本、资本公积、递延收益、营业外收入等科目，无法体现项目资本金的总体情况。
(2)当一家房地产企业同时开发不同的几个项目时，又无法分清每个项目的项目资本金的到位情况。 四、增设过渡科目核算项目资本金
由于存在接受捐赠和政府补助的可能，如果只根据实收资本和资本公积来核定资本金是不正确的，虽然接受捐赠和政府补助计入损益类科目，但对于项目法人来讲，它们属于非债务性资金，应该作为项目的资本金。因此，应增设“项目资本金”科目来核算。
为了总体反映项目资本金的情况，房地产企业应增设一级科目“项目资本金”，通过它来归集项目资本金实际到位金额。
(一)项目资本金的总分类核算
房地产企业在收到项目资本金时，借记“银行存款”、“原材料”等资产类科目，贷记“项目资本金”科目。同时，根据会计准则的要求和项目资本金的实际性质，转入相应科目，借记“项目资本金”科目，贷记“实收资本”、“资本公积”、“遭延资产”、“营业外收入”等科目。
“项目资本金”科目的本期发生额就是房地产企业项目资本金实际到位的金额。
【例3-20】 2009年6月7日，中联房地产公司通过竞拍取得了上海某地块，地价为4亿元。该公司随即在上海注册了上海中联有限公司，确定注册资本为1亿元。项目总投资为20亿元，按自有资金到位比例35％计算，实际需要项目资本金7亿元。上海中联公司收到注册资金1亿元，又陆续收到中联公司拨入的资金5亿元，同时收到政府投入的补助资金1亿元。该款项全部存入公司的开户银行。上海中联有限公司根据有关原始凭证，编制会计分录如下： 1．收到注册资金时。
(1)借：银行存款 100000000
贷：项目资本金 100000000 (2)借：项目资本金 100000000 贷：实收资本 l00000000 2．收到拨入资金时。
(1)借：银行存款 500000000
贷：项目资本金 500000000 (2)借：项目资本金 500000000
贷：资本公积——资本溢价——拨款转入 500000000 3．增资手续完成时。
借：资本公积——资本溢价——拨款转入 500000000 贷：实收资本 500000000 4．收到政府补助时。
(1)借：银行存款 100000000
贷：项目资本金 100000000 (2)借：项目资本金 100000000
贷：递延收益 100000000
“项目资本金”科目累计贷方发生额为7亿元，反映了项目资本金实际的到位情况。 (二)项目资本金的分类核算
房地产企业在开发项目时，有时并不是仅仅开发一个项目，可能要同时开发多个项目，因此，应分类核算各个不同项目的项目资本金的到位情况。这就需要进行项目资本金的分类核算。
另外，房地产企业除了要核算项目资本金的到位情况外，在项目竣工后，还要核算项目资本金的归还情况。这也要求进行项目资本金的分类核算。
根据以上核算要求，在“项目资本金”一级科目下，应按不同开发项目分设二级明细科目，并在二级科目下增设“资本金投入”和“资本金归还”两个三级科目。“资本金投入”三级科目的累计发生额就是某一开发项目的项目资本金到位金额，而“资本金收回”三级科目的累计发生额就是某一开发项目的项目资本金归还金额。
【例3-21】 2008年6月7日，中联房地产公司通过竞拍取得了上海两地块，分别开发A、B两个项目，其中，A项目总投资为20亿元， B项目总投资为10亿元。该公司随即在上海注册了上海中联有限公司，确定注册资本为11亿元。按自有资金到位比例35％计算，实际需要项目资本金10．5亿元，因此，可以满足自有资金比例的规定。上海中联公司收到注册资金ll亿元，该款项全部存入公司的开户银行。2009年12月份A项目竣工，中联公司通过减少注册资金，收回项目资本金7亿元。上海中联有限公司根据有关原始凭证，编制会计分录如下： (1)收到注册资金时： 借：银行存款 1100000000
贷：项目资本金——A项目——资本金投入 700000000 ——B项目——资本金投入 400000000 同时，
借：项目资本金——A项目——资本金投入 700000000 ——B项目——资本金投入400000000 贷：实收资本 1100000000 (2)归还A项目资本金时。
借：项目资本金——A项目——资本金归还 700000000 贷：银行存款 700000000 同时，
借：实收资本 700000000
贷：项目资本金——A项目——资本金归还 700000000
“项目资本金——A项目——资本金投入”三级明细科目的累计发生额为7亿元，而“资本金归还”三级明细科目的累计发生额也为7亿元，说明A项目已还清资本金。而B项目“资本金投入”累计发生额为4亿元，“资本金归还”三级明细科目的累计发生额为零，说明B项目资本金尚未归还。 第四章房地产企业项目融资的核算
第一节项目融资的概念和分类
房地产企业项目融资是指房地产企业为开发建设房地产项目而采取某种融资方式，以筹集建设资金的行为。 项目融资最主要的体现形式是从银行取得的房地产贷款。房地产贷款是指与房产或地产的开发、经营、消费活动有关的贷款。对房地产企业来讲，最常见也是最主要的贷款品种是房地产开发贷款和经营性物业抵押贷款。其中：房地产开发贷款是针对房地产开发建设阶段的贷款；而经营性物业抵押贷款是针对房地产持有经营阶段的贷款。
除此之外，由于销售的存在，有些房地产企业在销售过程中还存在票据贴现业务，而票据贴现业务则属于房地产企业的短期贷款。一般情况下，房地产企业不存在短期贷款(也就是流动资金贷款)，但票据贴现则是一个例外。 目前房地产企业资金来源主要是银行贷款，随着我国房地产业的不断发展，为降低对银行贷款的依赖度，越来越多的房地产企业正在探讨房地产投资信托基金(REITs)这一新的融资模式。 一、房地产贷款
房地产贷款主要包括房地产开发贷款和经营性物业抵押贷款两种。 (一)房地产开发贷款
房地产开发贷款是指贷款人向借款人发放的用于开发、建造向市场销售、出租等用途的房地产项目的贷款。房地产开发贷款的期限一般为3年，通常按月或按季还息，贷款到期时一次性还本。 (二)经营性物业抵押贷款
有些房地产企业除了进行销售物业的开发以外，还进行持有经营性物业的开发。因此，房地产企业除了在开发建设阶段的开发贷款以外，还需要在持有经营阶段进行经营性物业抵押贷款的融资。
经营性物业是指经营性、收益性房屋，如写字楼、商场、购物中心、购物广场以及工业厂房和仓库等。相对于作为最终消费品的住宅而言，经营性物业具有长期收益的特点。正因为这一特点，经营性物业占用了房地产企业大量的投资，而投资回收期则相对较长。房地产企业为了解决长期占用资金的问题，往往通过经营性物业抵押贷款这一融资产品取得银行的支持。
经营性物业抵押贷款是指以借款人自有的、已建成并投入运营的优质经营性资产未来经营所产生的持续稳定的现金流(租金收入、运营收入、广告停车收入等)作为第一还款来源，为满足借款人在生产经营中多样化用途的融资需求而发放的贷款。经营性物业抵押贷款的期限一般为10～15年，通常是按季还本付息。 二、票据贴现
房地产企业在需要资金时，将从购房人处收到的未到期承兑汇票，经过背书转让给银行，先向银行贴付利息，银行以票面余额扣除贴现利息后的票款付给房地产企业，汇票到期时，银行凭票向购房人收取现款。
票据贴现是房地产企业唯一的短期融资方式。随着我国金融体制的不断完善和发展，越来越多的消费者会采用票
据等非现金方式支付房款。因此，票据贴现是核算也是房地产企业未来的重点之一。 三、房地产信托投资基金
从资金信托的角度出发，房地产信托是指受托人(信托投资公司)遵循信托的基本原则，将委托人委托的资金以贷款或人股的方式投向旁地产业以获取收益，并将收益支付给受益人的行为。
房地产投资信托基金发源于美国，是一种运作比较成熟的金融产品。它是一种采取公司或者信托基金的组织形式，以发行收益凭证的方式来汇集公众和机构投资者的资金并投资于收益型房地产，由专门机构进行经营管理，并将投资的综合收益按比例分配给投资者的信托基金制度。
目前房地产企业资金来源主要是银行贷款。而房地产投资信托基金的推出，一方面，将使房地产企业摆脱对银行贷款的过度依赖；另一方面，也会降低银行的风险，对中国银行业的发展起到促进作用。因此，房地产投资信托基金可能将取代开发贷款及经营性物业抵押贷款，成为今后房地产企业融资的主要模式。
第二节开发贷款的核算
房地产项目开发贷款是指银行向借款人发放的用于房地产项目开发建设及其配套设施的贷款。
借款费用是指房地产企业因借款而发生的利息及其他相关成本。借款费用包括借款利息、折价或者溢价的摊销、辅助费用以及因外币借款而发生的汇兑差额等。
开发贷款发生的借款费用是指房地产企业因借入开发贷款而发生的利息及其他相关成本。一般来讲，开发贷款发生的借款费用除了利息之外的相关成本，最主要的是指辅助费用。 一、开发贷款本金的核算
开发贷款本金应通过“长期借款”科目进行核算。“长期借款”科目核算房地产企业向银行或其他金融机构借人的期限在1年以上(不含1年)的各项借款。开发贷款的期限一般都在1年以上，因此，应通过该科目进行核算。 (一)开发贷款取得的核算
房地产企业借人开发贷款，应按实际收到的贷款金额，借记“银行 存款”科目，贷记“长期借款”科目。
【例4—1】 中联房地产公司于2007年1月20日取得农业银行开发贷款5亿元，中联公司根据有关原始凭证，编制会计分录如下：
借：银行存款 500000000 贷：长期借款 500000000 (二)开发贷款归还的核算
房地产企业归还开发贷款，应按实际支付的本金金额，借记“长期借款”科目，贷记“银行存款”科目。
【例4—2】 中联房地产公司于2010年1月19日归还农业银行开发贷款5亿元，中联公司根据有关原始凭证，编制会计分录如下：
借：长期借款 500000000 贷：银行存款 500000000 二、开发贷款利息支出的核算 (一)开发贷款利息的计算
贷款利息是银行将款项借给企业，按规定向企业收取的利息。贷款利息的高低取决于利率、本金和计息期限。 1．利率
利率是一定时期内银行存、贷款利息额与存、贷款金额之间的比例，它一般分为年利率、月利率和日利率。 年利率一般按本金的百分数表示，例如，年利率9％，又称年息九厘，表示本金100元，年利息额为9元。
月利率一般按本金的千分数表示，例如，月利率7．5‰，又称月息七厘五毫，表示本金100元，月利息额为7角5分。
日利率一般按本金的万分数表示。
年利率、月利率、日利率的换算公式为： 年息＝月息×l2－日息×360 月息＝年息÷l2＝日息×30 日息＝年息÷360＝月息÷30 2．本金
据以计算银行存、贷款利息的本金，是各种存、贷款账户上的实际存、贷款余额。比如，企业2008年4月1日向银行借款5亿元，5月1日归还3亿元，那么计算5月份的贷款利息时，其本金为2亿元(5－3)，而非5亿元。 3．计息日和计息时期
按照规定，企业的银行存款账户、短期借款一般都是按季计算利息，计息为每季度末月的20日，如3月20日、6月20日、9月20日、12月20日。短期借款也有按月计息的，计息日为每月的20日。长期借款通常也是按季计息，计息日为每季度末月的20日。
单位撤销或转移存款账户，还清借款时，于结清账户时随时结算利息，计息时期实行“算头不算尾”，也就是说从有存、贷款业务发生的当日起(存款从存入之日起，贷款从借入之日起)计息，即所谓“算头”；到业务终止前一日(存款支取的前一日或贷款归还的前一日)止，即所谓“不算尾”，按照实际存、贷款天数计算利息。比如，某单位于2008年3月1日向银行借入资金4亿元，到3月26日还清，那么计算利息时应从3月1日算起(即算头)，到3月25日而不是3月26日为止(不算尾)，共计25天的利息。
应付利息＝本金×月利率×实际天数÷30 应付利息＝本金×年利率×实际天数÷360
【例4—3】 假设贷款发放日为2009年1月1日，贷款本金为5亿元，到期日为2009年12月31日，月利率6．255‰，年利率7．47％，计算利息如下： (1)按季计算利息
2009年1月1日至3月21日应付利息＝500000030×6．225‰×79÷30 ＝8196250(元)
2009年3月21日至6月21日应付利息＝500000000×6．225‰×92÷30 ＝9545000(元)
2099年6月21日至9月21日应付利息＝500000000×6.225‰×92÷30 ＝9545000(元)
2009年9月21日至12月21日应付利息＝500000000×6.225‰×91÷30 ＝9441250(元)
2039年12月21日至12月31日应付利息＝500000000×6.225‰×10÷30 ＝1037500(元)
5段利息相加得37765000元。 (2)按照年利率计算利息
应付利息＝500000000÷360×364×7．47％＝37765000
如果在贷款期间遇到国家基准利率调整，调整当年按原贷款利率计算利息，从次年1月1日开始按调整后的贷款利率计算利息。
(二)利息资本化金额的确定
根据《企业会计准则》的要求，结合房地产企业实际业务情况，房地产企业因借人开发贷款而发生的利息应按如下原则处理：
从贷款取得至开发项目竣工验收期间发生的利息，应当资本化，计入相关资产成本。 开发项目竣工验收后发生的利息，应当费用化，计入当期损益。 1．利息资本化的起点
可以看出，利息资本化的起点是贷款取得日。
会计准则规定，借款费用同时满足下列条件的，才能开始资本化：
资产支出已经发生(资产支出包括为购建或者生产符合资本化条件的资产而以支付现金、转移非现金资产或者承担带息债务形式发生的支出)； 借款费用已经发生；
为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始。 房地产企业取得开发贷款的必备条件如下：
具备“四证”，即土地使用权证、建设用地规划许可证、建设工程规划许可证、建筑工程施工许可证； 项目资本金或所有者权益不低于项目总投资的35％，且已在银行贷款发放前投入项目建设。
可以看出，房地产企业取得开发贷款前，必须将自有资金投入项目建设，且购建活动中的规划设计等工作已经完成，也就是说，企业在达到会计准则规定的资本化条件的情况下，才能取得开发贷款，因此，对于房地产企业开发贷款，它的利息资本化的起点就是贷款取得日。 2．利息资本化的终点
利息资本化的终点是开发项目竣工并通过验收。会计准则规定，购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态时，潜款费用应当停止资本化。在符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态之后所发生的借款费用，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。
购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态，可从下列几个方面进行判断： 符合资本化条件的资产的实体建造(包括安装)或者生产工作已经全部完成或者实质上已经完成。
所购建或者生产的符合资本化条件的资产与设计要求、合同规定或者生产要求相符或者基本相符，即使有极个别与设计、合同或者生产要求不相符的地方，也不影响其正常使用或者销售。
继续发生在所购建或生产的符合资本化条件的资产上的支出金额很少或者几乎不再发生。
可以看出，房地产企业通过项目竣工验收，也就完成上述停止资本化的的几个条件。因此，对于房地产企业开发贷款，它的利息资本化的终点就是开发项目竣工验收日。 3．利息资本化金额的确定
为购建或者生产符合资本化条件的资产而借入专门借款的，应当以专门借款当期实际发生的利息费用，减去将尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或进行暂时陛投资取得的投资收益后的金额确定。 资本化利息＝利息费用－尚未动用的借款存入银行取得的利息收入
但在实际操作中，房地产企业在计算资本化利息时，并不减去尚未动用的借款存人银行取得的利息收入。通常按利息费用直接计入相应资产价值。
企业在银行的资金，既包括贷款资金，又包括自有资金和销售回款资金，伴随着企业的收支活动，根本无法分清企业的存量资金中有多少是贷款资金。因此，按准则的要求去计算资本化利息是行不通的。