发布时间 : 星期三 文章2016注册会计师会计讲义第四章更新完毕开始阅读
80 20%）120 投资收益 80
（2）2015年的会计处理
假定在2015年，将该商品的50%对外部独立的第三方出售，因该部分内部交易损益已经实现，乙公司2015年实现净利润为3 800万元。
逆流交易：乙公司出售给甲公司 个别报表： 400×50%）×20%] 800 顺流交易：甲公司出售给乙公司 个别报表： ×50%）×20%] 800 借：长期股权投资——损益调整 800[（3 800＋借：长期股权投资——损益调整 800[（3 800＋400 贷：投资收益 贷：投资收益
【例·单选题】（2012年考题）甲公司持有乙公司30%的股权，能够对乙公司施加重大影响。20×2年度乙公司实现净利润8 000万元，当年6月20日，甲公司将成本为600万元的商品以1 000万元的价格出售给乙公司，乙公司将其作为管理用固定资产并于当月投入使用，预计使用10年，净残值为零，采用年限平均法计提折旧。不考虑其他因素，甲公司在其20×2年度的个别财务报表中应确认对乙公司投资的投资收益为（ ）。
A.2 100万元 B.2 280万元 C.2 286万元 D.2 400万元
『正确答案』C
『答案解析』确认对乙公司投资的投资收益＝（ 8 000－400＋400/10×1/2）×30%＝2 286（万
元）
【例·综合题】（2014年考题节选）甲公司为生产加工企业，其在20×6年度发生了以下与股权投资相关的交易：其他资料：本题中不考虑所得税等税费及其他相关因素。
（1）20×6年1月1日，甲公司与B公司出资设立丙公司，双方共同控制丙公司。丙公司注册资本2000万元，其中甲公司占50%。甲公司以公允价值为1000万元的土地使用权出资，B公司以公允价值为500万元的机器设备和500万元现金出资。该土地使用权系甲公司于10年前以出让方式取得，原值为500万元，期限为50年，按直线法摊销，预计净残值为零，至投资设立丙公司时账面价值为400万元，后续仍可使用40年。丙公司20×6年实现净利润220万元。
【要求及答案】编制甲公司对丙公司出资及确认20×6年投资收益相关的会计分录。 分析：构成业务吗？不构成。
借：长期股权投资 1000 累计摊销 100
贷：无形资产 500 营业外收入 （1000-400）600
借：投资收益 [（220-600＋600/40）×50%=-182.5]182.5 贷：长期股权投资 182.5
（2）20×6年1月1日，甲公司自C公司购买丁公司40%的股权，并派人参与丁公司生产经营决策，购买对价为4000万元，以银行存款转账支付。购买日，丁公司净资产账面价值为5000万元，可辨认净资产公允价值为8000万元，3000万元增值均来自于丁公司的一栋办公楼。该办公楼的原值为2000万元，预计净残值为零，预计使用寿命为40年，采用年限平均法计提折旧，自甲公司取得丁公司股权之日起剩余使用寿命为20年。
丁公司20×6年实现净利润900万元，实现其他综合收益200万元。
【要求及答案】计算甲公司对丁公司的初始投资成本，并编制相关会计分录。计算甲公司20×6年因持有丁公司股权应确认的投资收益金额，并编制调整长期股权投资账面价值相关的会计分录。 甲公司对丁公司的初始投资成本＝4000（万元） 会计分录如下：
借：长期股权投资 4000
贷：银行存款 4000 购买对价为4000万元，以银行存款支付,可辨认净资产公允价值为8000万元×40%=3200（万元），4000万元>300万元，故不需要对初始投资成本进行调整。
甲公司应确认投资收益＝（900－3000/20）×40%=300（万元）
甲公司在权益法下应享有的丁公司其他综合收益的份额＝200×40%＝80（万元） 会计分录如下：
借：长期股权投资 300 贷：投资收益 300 借：长期股权投资 80 贷：其他综合收益 80
应当说明的是，投资方与其联营企业及合营企业之间发生的无论是顺流交易还是逆流交易产生的未实现内部交易损失，其中属于所转让资产发生减值损失的，有关未实现内部交易损失不应予以抵销。
【例·综合题】2011年1月，甲公司取得乙公司20%有表决权的股份，能够对乙公司施加重大影响。2014年，甲公司将其账面价值为400万元的商品以320万元的价格出售给乙公司。2014年资产负债表日，该批商品尚未对外部第三方出售。假定甲公司取得取该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，两者在以前期间未发生过内部交易。乙公司2014年净利润为1 000万元。
不考虑相关税费等其他因素影响。甲公司在确认应享有乙公司2014年净损益时，如果有证据表明该商品交易价格320万元其账面价值400万元之间的差额为减值损失的，不应予以抵销。甲公司应当进行以下会计处理：
借：长期股权投资——损益调整 200
贷：投资收益 （1 000×20%） 200
【思考问题】甲公司于 2014年1月1日取得乙公司20%的有表决权股份，能够对乙公司施加重大影响，假定甲公司取得该投资时，乙公司仅有一项100件A商品的公允价值与账面价值不相等，除此以外，其他可辨认资产、负债的账面价值与公允价值相等。该100件A商品存货单位成本为0.8万元，公允价值为1万元。 2014年9月，甲公司将200件B商品出售给乙公司，单位成本为6万
元，单位销售价格7万元，乙公司取得商品作为存货核算。乙公司各年实现的净利润均为900万元。不考虑所得税影响。
问题一：至 2014年末，乙公司对外出售该A商品40件，出售了B商品130件。 2014年调整后的净利润＝900－40×（1－0.8）－70×（7－6）＝822（万元） 问题二：至 2015年末，乙公司对外出售该A商品20件，出售了B商品30件。 2015年调整后的净利润＝900－ 20×（1－0.8）＋30×（7－6）＝926（万元）
问题三：至 2016年末，乙公司对外出售该A商品40件，即全部出售。出售了B商品40件，即全部出售。
2016年调整后的净利润＝900－40×（1－0.8）＋40×（7－6）＝932（万元） A商品：100件
至第1年末，对外出售该A商品40件：-40件 至第2年末，对外出售该A商品20件：-20件 至第3年末，对外出售该A商品40件：-40件 B商品：200件
至第1年末，对外出售该A商品130件：-70件 至第2年末，对外出售该A商品30件：+30件 至第3年末，对外出售该A商品40件：+40件 2.超额亏损的确认
长期股权投资准则规定，投资方确认应分担被投资单位发生的损失，原则上应以长期股权投资及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，投资方负有承担额外损失义务的除外。
在长期股权投资的账面价值减记至零的情况下，如果仍有未确认的投资损失，应以其他长期权益的账面价值为基础继续确认。另外，投资方在确认应分担被投资单位的净损失时，除应考虑长期股权投资及其他长期权益的账面价值以外，如果在投资合同或协议中约定将履行其他额外的损失补偿义务，还应按《企业会计准则第13号——或有事项》的规定确认预计将承担的损失金额。
在确认了有关的投资损失以后，被投资单位以后期间实现盈利的，应按以上相反顺序分别减记已确认的预计负债、恢复其他长期权益和长期股权投资的账面价值，同时确认投资收益。即应当按顺序分别借记“预计负债”、“长期应收款”、“长期股权投资”等科目，贷记“投资收益”科目。 3.取得现金股利或利润的处理
按照权益法核算的长期股权投资，投资方自被投资单位取得的现金股利或利润，应抵减长期股权投资的账面价值。在被投资单位宣告分派现金股利或利润时，借记“应收股利”科目，贷记“长期股权投资——损益调整”科目。
（三）“其他综合收益”明细科目的核算
1.被投资单位其他综合收益发生变动的，投资方应当按照归属于本企业的部分，相应调整长期股权投资的账面价值，同时增加或减少其他综合收益。 借：长期股权投资——其他综合收益
贷：其他综合收益（或反分录）
2.投资方全部处置权益法核算的长期股权投资时，原权益法核算的相关其他综合收益应当在终止采用权益法核算时全部计入投资收益；投资方部分处置权益法核算的长期股权投资，剩余股权仍采用权益法核算的，原权益法核算的相关其他综合收益按比例结转计入投资收益。但由于被投资方重新计量设定受益计划净负债或净资产变动而产生的其他综合收益除外。 借：其他综合收益
贷：投资收益（或反分录）
（四）“其他权益变动”明细科目的会计处理
1.被投资单位除净损益、其他综合收益以及利润分配以外的所有者权益的其他变动的因素，主要包括被投资单位接受其他股东的资本性投入、被投资单位发行可分离交易的可转债中包含的权益
成分、以权益结算的股份支付、其他股东对被投资单位增资导致投资方持股比例变动等。
投资方应按所持股权比例计算应享有的份额，调整长期股权投资的账面价值，同时计入资本公积（其他资本公积），并在备查簿中予以登记。 借：长期股权投资——其他权益变动
贷：资本公积——其他资本公积（或反分录）
2.投资方在后续处置股权投资但对剩余股权仍采用权益法核算时，应按处置比例将这部分资本公积转入当期投资收益：对剩余股权终止权益法核算时，将这部分资本公积全部转入当期投资收益。 借： 资本公积——其他资本公积 贷：投资收益（或反分录）
【例·综合题】投资方持股比例减少（或被稀释）但仍采用权益法。有关资料如下：
（1）2010年3月20日，A、B、C公司分别以现金200万元、400万元和400万元出资设立D公司，分别持有D公司20%、40%、40%的政权。A公司对D公司具有重大影响，采用权益法对有关长期股权投资进行核算。D公司自设立日起至2012年1月1日实现净损益1 000万元，除此以外，无其他影响净资产的事项。A公司会计处理如下： 借：长期股权投资——投资成本 200
贷：银行存款 200 借：长期股权投资——损益调整 200
贷：投资收益 （1 000×20%）200
B公司增资前，D公司的净资产账面价值为2 000万元，A公司应享有D公司权益的份额为400万元（2000×20%）。
（2）2012年1月1日，经A、B、C公司协商，B公司对D公司增资800万元，增资后D公司净资产为2 800万元，A、B、C公司分别持有D公司15%、50%、35%的股权。相关手续于当日完成。假定A公司与D公司适用的会计政策、会计期间相同，双方在当期及以前期间未发其他内部交易。不考虑相关税费等其他因素影响。A公司会计处理如下：
B公司增资A公司不需要单独编制会计分录；但是持股比例下降（或稀释），A公司应享有D公司权益的份额为420万元（2 800×15%）。
A公司享有的权益变动20万元（420－400），属于D公司除净损益、其他综合收益和利润分配以外所有者权益的其他变动。
借：长期股权投资——其他权益变动 20
贷：资本公积——其他资本公积 20 （五）投资方持股比例增加但仍采用权益法核算的处理
投资方因增加投资等原因对被投资单位的持股比例增加，但被投资单位仍然是投资方的联营企业或合营企业时，投资方应当按照新的持股比例对股权投资继续采用权益法进行核算。
在新增投资日，如果新增投资成本大于按新增持股比例计算的被投资单位可辨认净资产于新增投资日的公允价值份额，不调整长期股权投资成本；如果新增投资成本小于按新增持股比例计算的被投资单位可辨认净资产于新增投资日的公允价值份额，应按该差额，调整长期股权投资成本和营业外收入。进行上述调整时，应当综合考虑与原持有投资和追加投资相关的商誉或计入损益的金额。 【例·综合题】增资仍采用权益法核算，有关资料如下：
（1）2013年1月1日，A公司以现金2 500万元向非关联方购买B公司20%的股权，并对B公司具有重大影响。当日，B公司可辨认净资产公允价值与账面价值相等，均为10 000万元。 借：长期股权投资——投资成本 2 500 贷：银行存款 2 500
第一次购买B公司股权时，应享有B公司可辨认净资产公允价值份额为2 000万元（10 000万元×20%），A公司支付对价的公允价值为2 500万元，因此A公司2013年1月1日确认对B公司的长期股投资的初始投资成本为2 500万元，其中含500万元的内含商誉。