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1、财政部副部长王军解读医疗机构财务、
财政部副部长王军解读医疗机构财务、会计及审计五项制度
近日，财政部会同卫生部修订印发了《医院财务制度》（财社[2010]306 号）和《医院会计 制度》（财会[2010]27 号），制定印发了《基层医疗卫生机构财务制度》（财社[2010]307 号） 和《基层医疗卫生机构会计制度》（财会[2010]26 号），中国注册会计师协会制定印发了 《医院财务报表审计指引》（会协[2011]3 号），以下统称五项制度。日前，财政部副部长王 军就上述五项制度有关问题进行了解读。
一、出台实施五项制度的背景情况和主要考虑。
1998 年颁布的医院财务、会计制度对于规范体制转轨初期的医疗机构财务管理和会计核算 发挥了重要作用。但随着医疗卫生体制和财政财务管理体制改革的日益深化，医疗机构的
运营环境发生了很大变化，经济活动也更加复杂，迫切需要进一步健全医院和基层医疗卫
生机构的财务、会计和审计监督制度，完善财务会计管理机制，强化内部控制和外部监督，
准确核算反映财务信息，满足各方面管理监督的需要。
首先，五项制度的同步推出是落实医改有关精神的要求。2009 年党中央、国务院发布的医 改意见、实施方案以及相关的政府卫生投入、公立医院改革等配套文件都对完善财务、会
计管理制度，严格预算管理，加强财务监管和运行监督提出明确要求。适应深化医改的要
求，国务院办公厅转发的《财政部关于加快发展我国注册会计师行业若干意见的通知》（国
办发[2009]56 号）则明确提出，将医院等医疗卫生机构、大中专院校以及基金会等非营利 组织的财务报表纳入注册会计师审计范围。因此，出台实施五项制度是落实上述文件规定、
规范医疗机构运行机制的重要举措。
其次，五项制度的同步推出是深化财政财务管理体制改革、实现科学化精细化管理的需要。
目前，我国已初步建立了以部门预算、国库集中收付、政府采购等为主要内容的现代预算
管理制度，财政科学化精细化管理程度越来越高，客观上也要求进一步完善医疗机构财务
会计及审计五项制度
管理体制，调整其会计核算内容和方法，充分利用会计师事务所等社会中介机构加大审计
监督力度。
第三，维护公立医疗卫生机构公益性也需要进一步完善财务方面的管理。医改意见提出要
维护公共医疗卫生的公益性。财会管理是公立医院和基层医疗卫生机构经济管理工作的中
心，也是机构内部管理的重要杠杆，客观上要求进一步改革和完善财务、会计制度，进一
步提高财务会计信息的准确性，为加强医疗机构经济管理、维护公益性提供决策依据，加
强经济核算，完善内部管理，提高资金使用效益。
基于上述原因，财政部会同卫生部等有关部门本着有利于医疗机构加强财务管理和会计核
算，全面提升管理水平，提高服务效率和市场竞争力；有利于科学制定医疗服务价格，控
制医疗费用不合理增长，逐步降低群众医药费用负担；有利于政府切实加强对医疗机构的
财务监管和运行监督，维护公共医疗卫生服务的公益性；有利于充分发挥注册会计师的作
用，加强医疗机构审计监督，保障医疗机构财务行为和会计核算合法、科学、规范、透明
的原则，在大量调研、多次座谈和反复研究修改完善的基础上，同步推出了五项制度。
二、与原有医院财务、会计制度相比较，新修订的医院财务、会计制度主要有哪些变化？
根据医改意见和实施方案关于公立医院改革的相关要求，新修订的医院财务、会计制度充
分体现公立医院的公益性特点，强化了医院的收支管理和成本核算，在医疗药品收支核算、
医疗成本归集核算体系、会计科目和财务报告体系、医院财务报表注册会计师审计等方面
凸显了一系列重大创新。具体来说：
第一，强化预算约束与管理，将医院所有收支全部纳入预算管理，维护预算的完整性、严
肃性，杜绝随意调整项目支出等问题，促进医院规范运营。新制度明确规定对医院实行
“核定收支、定项补助、超支不补、结余按规定使用”的预算管理办法，并规定地方可结
合实际，对有条件的医院开展“核定收支、以收抵支、超收上缴、差额补助、奖惩分明”
等多种管理办法的试点。在明确医院预算管理总体办法的基础上，与财政预算管理体制改
革相衔接，新制度对医院预算的编制、执行、决算等各个环节所遵循的方法、原则、程序
等做出了详细规定，并明确了主管部门（或举办单位）、财政部门以及医院等主体在预算管
理各环节中的职责。
第二，夯实资产负债信息，加强资产管理与财务风险防范，全面、真实反映医院资产负债
情况，为严格规范医院筹资和投资行为提供有力的政策依据。新制度规定，医院要完整核
算所拥有的资产和负债，全面披露资产负债信息，客观反映资产的使用消耗和实际价值。
同时强化管控手段，限制非流动负债的借入，严格大型设备购置、对外投资论证报批程序。
第三，科学界定收支分类，规范收支核算管理。新制度规定，根据收入按来源、支出按用
途划分的原则，合理调整医院收支分类，配合推进医药分开改革进程，弱化药品加成对医
院的补偿作用，将药品收支纳入医疗收支统一核算，根据业务活动需要，收支分类中单独
核算科研、教学项目收支。这些规定既体现了医院的公益性质和业务特点，又规范了医院
的各项收支核算与管理。
第四，硬化成本核算，强化成本控制。医改实施方案明确提出，要加强公立医院成本核算
与控制，定期开展医疗服务成本测算，科学考评医疗服务效率。新的医院财务、会计制度
重点强化了对成本管理的要求，对成本管理的目标、成本核算的对象、成本分摊的流程、
成本范围、成本分析和成本控制等作出了明确规定，细化了医疗成本归集核算体系，为医
疗成本的分摊与核算提供口径一致、可供验证的基础数据。这些规定，对于医院加强自身
的运行管理、全面提升成本核算与控制水平提供了有力的数据支持，并为今后管理部门制
定合理的医疗服务价格提供了参考依据。
第五，改进完善会计科目和财务报告体系。新制度对科目体系进行了全面梳理和完善，充
实了各科目的确认、计量等核算内容，使医院的日常核算依据更为明确。同时，改进完善
了医院财务报告体系，新增了现金流量表、财政补助收支情况表及报表附注，改进了各报
表的项目及其排列方式，还提供了作为财务情况说明书附表的成本报表的参考格式。这一
方面使医院的财务报表体系与国际惯例和企业会计更为协调，增强了通用性，另一方面也
兼顾了医院的实际情况，使医院的财务报表体系更为完整，以满足财务管理、预算管理、
成本管理等多方面的信息需求。
三、为什么要单独制定基层医疗卫生机构财务、会计制度？主要特点是什么？
随着医药卫生体制改革不断深入，基层医疗卫生机构在医疗卫生服务体系中的作用也越来
越重要。专门为基层医疗卫生机构制定财务、会计制度，主要是考虑到医改意见及实施方
案对基层医疗卫生机构与公立医院提出了不同要求，以及新形势下基层医疗卫生机构和公
立医院在政策和管理上存在的较大差异。具体来说：
一是在职能定位上，基层医疗卫生机构主要负责提供疾病预防控制等公共卫生服务及基本
医疗服务，而公立医院主要承担危重急症和疑难病症、科研、教学等综合方面的职能。
二是在财务管理办法上，政府对基层医疗卫生机构更多地强调收支活动的预算管控，而对
医院则采取预算管理和成本核算相结合的办法。
三是在补偿政策上，医改意见提出，政府对其举办的基层医疗卫生机构可采取购买服务等
方式核定政府补助，保障其正常运行，而对医院只对其基本建设和设备购置、扶持重点学
科发展、符合国家规定的离退休人员费用和政策性亏损等给予补助。
四是在财务管理和会计核算方面，由于基层医疗卫生机构业务内容相对单一，财会人员数
量较少，在核算要求、成本管理和财务分析等方面，明显有别于公立医院。
基层医疗卫生机构财务、会计制度具有以下几个显著特点：
强化预算约束机制，层层落实责任。制度明确规定，政府对基层医疗卫生机构实行“核定
任务、核定收支、绩效考核补助、超支不补、结余按规定使用”的预算管理办法。从财务
管理到会计核算都涵盖了不同管理模式，同时考虑到各地基层医疗卫生机构财务管理和会
计核算水平的差异，对基层医疗卫生机构实行“统一领导、集中管理”的财务管理体制，
并对基层医疗卫生机构财务集中核算和会计委托代理记账作出规范。同时，要求把预算和
财务管理责任层层落实到各部门、各环节，并通过会计核算与预算的衔接，实现强化财务
监管和会计监督、加强基层医疗卫生机构内部管理、确保资金专款专用、充分发挥资金使
用效益的目的。
第二，合理划分收支，体现职能定位。明确了基层医疗卫生机构收入主要由医疗收入、财
政补助收入和上级补助收入构成，在会计核算流程中清晰反映了各种补偿渠道的资金流程。
根据基层医疗卫生机构提供公共卫生服务和基本医疗服务的职能定位，设立公共卫生支出
科目，同时，体现政府对基本建设和设备购置足额安排的补偿机制，将政府承担的基本建
设和设备购置支出单独反映。
第三，规范资产管理，防范财务风险。根据基层医疗卫生机构的预算管理要求和补偿机制，
并考虑简化核算的需要，对其不要求进行以权责发生制为基础的成本核算，无需计提固定
资产折旧或提取修购基金。通过严格禁止对外投资，控制大型设备购置和借款行为，合理
划分和核算报告各类收支，防止医疗费用不合理上涨，控制财务风险，维护公共医疗卫生
的公益性。
第四，结合实施绩效工资，设立奖励基金，建立激励机制。在基层医疗卫生机构专用
基金中设置奖励基金，规定执行核定收支等预算管理方式的基层医疗卫生机构，在年
度终了对核定任务完成情况进行绩效考核合格后，可按照业务收支结余的一定比例提
取奖励基金，由基层医疗卫生机构结合绩效工资的实施用于职工绩效考核奖励，以完
善激励约束机制，充分调动基层医疗机构医务人员的积极性，促使其更好地参与医改、
服务医改。