发布时间 : 星期二 文章第八章风险应对 - 图文更新完毕开始阅读
三、实质性程序的时间
总体原则：由于实质性程序的目的在于更直接地发现重大错报，在期中实施实质性程序时更需要考虑其成本效益的权衡；对于以前审计中通过实质性程序获取的审计证据，则采取了更加慎重的态度和更严格的限制。
（一）如何考虑是否在期中实施实质性程序
注册会计师在考虑是否在期中实施实质性程序时应当考虑有关因素：
1.控制环境和其他相关的控制；
2.实施审计程序所需信息在期中之后的可获得性； 3.实质性程序的目标； 4.评估的重大错报风险；
5.各类交易或账户余额以及相关认定的性质；（截止认定） 6.针对剩余期间，能否通过实施实质性程序或将实质性程序与控制测试相结合，降低期末存在错报而未被发现的风险。 （二）如何考虑期中审计证据
如果在期中实施了实质性程序，注册会计师应当针对剩余期间实施进一步的实质性程序，或将实质性程序和控制测试结合使用，以将期中测试得出的结论合理延伸至期末。在如何将期中实施的实质性程序得出的结论合理延伸至期末时，注册会计师有两种选择：其一是针对剩余期间实施进一步的实质性程序；其二是将实质性程序和控制测试结合使用。
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注意：
第一，如果拟将期中测试得出的结论延伸至期末，注册会计师应当考虑针对剩余期间仅实施实质性程序是否足够。如果认为实施实质性程序本身不充分，注册会计师还应测试剩余期间相关控制运行的有效性或针对期末实施实质性程序。 第二，如果已识别出由于舞弊导致的重大错报风险，为将期中得出的结论延伸至期末而实施的审计程序通常是无效的，注册会计师应当考虑在期末或者接近期末实施实质性程序。 （三）如何考虑以前审计获取的审计证据
1．在以前审计中实施实质性程序获取的审计证据，通常对本期只有很弱的证据效力或没有证据效力，不足以应对本期的重大错报风险
2．只有当以前获取的审计证据及其相关事项未发生重大变动时，以前获取的审计证据才可能用作本期的有效审计证据 3．如果拟利用以前审计中实施实质性程序获取的审计证据，CPA应在本期实施审计程序，以确定这些审计证据是否具有持续相关性。
四、实质性程序的范围
在确定实质性程序的范围时，注册会计师应当考虑评估的认定层次重大错报风险和实施控制测试的结果。注册会计师评估的认定层次的重大错报风险越高，需要实施实质性程序的范围越广。如果对控制测试结果不满意，注册会计师应当考虑扩
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大实质性程序的范围。
【例题6·多选题】下列关于确定实质性程序性质、时间和范围的表述中，不恰当的有（ ）。
A.如果控制测试的结果使注册会计师非常满意，注册会计师可以不做实质性程序
B.注册会计师应在期末实施实质性程序，不应在期中工作中执行此类程序
C.如果相关认定的重大错报风险很高，注册会计师应将实质性程序更多地安排在期末工作中进行
D.注册会计师在任何情况下均不应将以前获取的实质性程序的证据用作本期的有效证据 『正确答案』ABD
总结：
实质性程序包括细节测试和实质性分析程序。控制测试和实质性程序最大的区别就是要看审计程序的目的，如果目的是为了测试控制的运行有效性，则属于是控制测试，如果目的是为了直接检查认定层次的重大错报，则就属于实质性程序，比如：如果是检查销售发票或发运凭证上相关人员的授权签字，就是控制测试；如果是检查销售发票上金额记录的准确性（涉及应收账款或是其他相关项目的准确性认定，看其是否有重大错报），就是实质性程序。另外，在一些具体
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审计程序运用上也有所不同，比如重新执行属于控制测试，而不属于实质性程序；重新计算属于实质性程序，一般不在控制测试中运用；分析程序可以在实质性程序中运用，而不在控制测试中运用。
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